Амортизационная премия у лизингополучателя

Амортизационная премия представляет собой льготу по налогу на прибыль. Она предоставляется в ходе реализации договора лизинга и позволяет ускорить отнесение стоимости лизингового имущества в расходы. В результате увеличивается себестоимость при одновременном сокращении прибыли, что снижает налогооблагаемую базу хозяйствующего субъекта. Рассмотрим более подробно, насколько законной является описанная схема, как она реализуется на практике и что нужно учитывать при ее применении.

Амортизационная премия – что это такое?

Под амортизационной или лизинговой премией понимается разовое включение в затраты отчетного периода некоторых расходов, направленных на капитальные вложения. Что позволяет снизить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в результате чего налогоплательщик получает существенную налоговую льготу.

Порядок начисления и включения амортизационной премии в расходы определяется пунктом 9 статьи 258 НК РФ. Данное положение Налогового кодекса дает возможность включить до 10% первоначальной стоимости основного средства в себестоимость. Исключение устанавливается для активов, которые получены безвозмездно. Норматив в 10% может быть увеличен до еще более внушительного значения, равного 30%, если речь идет об имуществе, которое относится к амортизационным группам с 3 по 7 включительно.

Необходимо обязательно отметить, что в п. 9 ст. 258 ничего не говорится непосредственно о лизинге. Описанная схема является универсальной для любых сделок с основными средствами. Именно поэтому механизм амортизационной премии задействуется на практике далеко не всегда. Тем более – применительно к лизинговому договору он предусматривает необходимость учета нескольких важных дополнительных нюансов, детально описанных в следующем разделе статьи.

В каких случаях лизингодатель имеет право применить?

Правоприменительная практика в отношении амортизационной премии сформировала две совершенно противоположных позиции. Каждая заслуживает более внимательного описания.

№1. Использование в размере выкупной стоимости лизингового актива

Впервые подобная позиция была достаточно четко сформулирована в Письме № ШС-22-3/267, выпущенном ФНС РФ и датированном 08.04.2009. Она устанавливает возможность задействования амортизационной премии только в отношении выкупной стоимости объекта лизинга. Но не применительно к регулярным лизинговым платежам по договору. В качестве основания для принятия подобного решения указано отсутствие связи подобных выплат с капитальными вложениями, которые прямо фигурируют в приведенной выше норме Налогового кодекса РФ.

Несколько позднее – 18.05.2012 – в Письме № 03-03-06/1/253 аналогичная позиция была заявлена другим профильным ведомством – Минфином России. В документе приводятся те же аргументы: лизинговый платеж не имеет отношения к капитальным вложениям и данное положение не распространяется на выкупную стоимости актива.

Противоречить одновременно и НФС, и Минфину явно не стоит. Поэтому логично возникает следующий вопрос: когда лизингополучатель может начислить амортизационную премию по нормативу 10% или 30% от выкупной стоимости? Тема неоднократно становилась предметом судебных разбирательств, поэтому ответ может быть сформулирован исходя из сложившейся практики. В соответствии с нею, моментом отнесения расходов в себестоимость становится не ввод имущества в эксплуатацию, а уплата выкупной стоимости и непосредственный переход права собственности на имущество лизингополучателю. Именно такое действие можно однозначно охарактеризовать как капитальное вложение, что является обязательным условием для получения налоговой льготы.

Важно добавить, что конкретное время перехода права владения на предмет лизинга определяется текстом договора

Обычно речь идет о совершении последнего платежа и окончании срока действия документа в связи с полным исполнением сторонами взятых на себя обязательств. Причем в большинстве случаев выкупная стоимость имущества уплачивается отдельно от регулярных платежей, что указывается соответствующей строкой в графике выплат.

В качестве промежуточного вывода необходимо выделить три условия применения амортизационной премии по договору лизинга, установленных правовой позицией №1:

1. В договоре установлена в качестве отдельного параметра выкупная стоимость лизингового имущества.
2. Право собственности на основное средство перешло к лизингополучателю.
3. Лизингополучатель не учел в качестве расходов полную ценную актива в течение срока действия договора.

Отдельно стоит перечислить случаи, когда амортизационная премия не может применяться в рамках позиции №1 (которая является более обоснованной, чем №2):

• актив получен бесплатно, то есть безвозмездно;
• имущество не предусматривает амортизацию исходя из характера, назначения и специфики эксплуатации;
• основное средство находится на балансе лизингодателя;
• актив обнаружен в ходе инвентаризации;
• в отношении имущества уже использован инвестиционный вычет, что исключает получение дополнительных налоговых льгот.

№2. Применение без взаимосвязи с выкупом лизингового имущества

В этом случае предусматривается намного более вольная трактовка положений Налогового кодекса. Она допускает использование амортизационной премии даже при отсутствии в договоре упоминания о выкупной стоимости. Аргументы защитников такого подхода длительное время базировались на статье 31 базового Федерального закона № 164-ФЗ, регламентирующего лизинговую деятельность. Ее положения предусматривали возможность учета имущества на балансе как лизингополучателя, так и лизингодателя, что определялось соглашением сторон и условиями договора. При этом амортизационные отчисления производил балансодержатель.

Подобный подход подвергался вполне заслуженной критике. Главным ее пунктов до недавнего времени было логичное утверждение о том, что значительная часть лизингового платежа является не капительным вложением, а арендной платой. Поэтому к ней не может быть применен механизм амортизационной премии.

Важным дополнением становится невозможность разделения расходов на две части – аренду и выкуп, если выкупная стоимость изначально не определена лизинговым договором.

Так как для расчетов попросту нет исходных данных, и получить их не представляется возможным.

В завершении краткого обзора второй позиции необходимо отметить, что с начала 2022 года она полностью потеряла смысл. Дело в том, что в законодательство были внесены существенные изменения, касающиеся учета лизинга. С января прошлого года балансодержателем лизингового имущества в рамках налогового учета может быть только лизингодатель. Что исключает возможность задействования амортизационной премии для снижения налога на прибыль.

В то же время, балансодержателем актива в бухгалтерском учете выступает лизингополучатель. Что не позволяет использовать амортизационную премию в исходном значении термина, хотя вопрос является интересным и более подробно описан в одном из следующих разделов статьи.

Отдельно стоит отметить, что актуальная редакция № 164-ФЗ вообще не содержит статьи 31. Дело в том, что она утратила силу. Что исключает возможность ссылаться на нее в качестве основного аргумента.

Правила определения норматива амортизационной премии

Положения НК РФ устанавливают значение максимального значения амортизационной прибыли на уровне 10% и 30%. Выбор между ними зависит от номера амортизационной группы. Ниже представлены все 10 возможных вариантов – с указанием срока эксплуатации и примера по каждому. Для большей наглядности информация представлена в табличной форме.

Приведенные примеры позволяют представить общие принципы разделения основных средств на амортизационные группы. Значение предельно допустимого норматива амортизационной прибыли для каждой определяется на законодательном уровне и не подлежит пересмотру. Конкретная цифра определяется лизингополучателем, но она не должна превышать максимальную.

Амортизационная премия сегодня: возможность использования после внесения изменений в № 164-ФЗ

С начала 2022 года правила учета лизинговых сделок существенно изменились. Ключевым нововведением стало отражение актива в рамках налогового учета исключительно на балансе лизингодателя (хотя в рамках бухгалтерского в таком качестве выступает лизингополучатель). В результате основная тема статьи, касающаяся налоговых льгот лизингополучателя, практически полностью потеряла актуальность. За исключением редких случаев участия в договорах лизинга хозяйствующих субъектов на упрощенной системе налогообложения. В их отношении продолжают действовать «старые» правила учета и, как следствие, возможность использования амортизационной премии (в пределах выкупной стоимости актива) сохраняется.

Важно понимать, что подавляющее большинство лизингополучателей используют ОСНО или общий налоговый режим, так как лизинговая схема особенно выгодна плательщикам НДС. С начала прошлого года они лишились возможности использовать амортизационную премию в прежнем порядке.

Премия в бухгалтерском учете

Амортизационная премия фактически представляет собой льготу по налогу на прибыль. Поэтому она никак не связана с бухгалтерским учетом, так как относится исключительно к налоговому. Поэтому лизингополучатель не может воспользоваться столь полезной преференцией в настоящее время по причинам, детально описанным ранее.

Премия в налоговом учете

В рамках налогового учета балансодержателем лизингового имущества выступает лизингодатель. Что исключает возможность задействования амортизационной премии лизингополучателем. Основания для этого вполне очевидного вывода приводятся выше и не требуют дополнительных пояснений.

FAQ

Что такое амортизационная премия лизингополучателя?

Амортизационной или лизинговой премией называют налоговую льготу, позволяющую снизить налог на прибыль. Она реализуется посредством разового зачета расходов по договору лизинга в затраты, что уменьшает налогооблагаемую базу хозяйствующего субъекта.

Чем она установлена?

Возможность выплаты амортизационной премии прямо следует из положений пункта 9 статьи 258 НК РФ. Причем она никак не связана с договором лизинга и распространяется на любые капитальные вложения предприятия при выполнении определенных условий.

Как рассчитывается размер амортизационной или лизинговой премии?

Величина амортизационной премии составляет не более 10% процентов от капитальных вложений. Максимально допустимое значение норматива увеличивается до 30%, если речь идет об основных средствах, которые относятся к амортизационным группам с 3 по 7 включительно. Применительно к лизинговым сделкам в качестве исходной базы для расчета учитывается только выкупная стоимость имущества.

Применяется ли амортизационная премия лизингополучателя в сегодняшних условиях?

В настоящее время механизм амортизационной премии в отношении лизингополучателей не действует. Что стало следствием вступления в силу с января 2022 года новых правил учета лизинговых сделок. Ключевое новшество заключает в том, что в рамках налогового учета балансодержателем актива может быть только лизингодатель. То есть лизингополучатель не имеет возможность воспользоваться амортизационной премии в прежнем порядке.

Вывод

1. Амортизационная премия – универсальный механизм списания затрат на капитальные вложения с целью снижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
2. Применительно к лизинговым сделкам речь идет о выкупной стоимости основного средства, но не о регулярных выплатах по договору.
3. С начала 2022 года механизм амортизационной премии по отношению к лизингополучателям не применяется.
4. Он отменен новыми правилами налогового учета лизингового актива, балансодержателем которого может быть исключительно лизингодатель.
5. Лизингополучатель также носит статус балансодержателя, но только в рамках бухгалтерского учета, что не позволяет воспользоваться налоговой льготой, действовавшей до 2021 года включительно.